根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法，查賬征收的居民法人企業(yè)應當在年度終了之日起5個月內(nèi)向稅務機關報送年度企業(yè)所得稅申報表，并進行匯算清繳。很多法人企業(yè)在所得稅匯算清繳時會遇到本期(含上期)虧損如何處理的問題。本文將這些問題一一梳理，與讀者分享。

《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，允許結(jié)轉(zhuǎn)下年，可以用下年的收入彌補，但最長結(jié)轉(zhuǎn)年限不得超過五年。具體來說，應分為以下幾種特殊情況:

免稅收入、減計收入等項目不得彌補應稅項目虧損

《中華人民共和國國家稅務總局關于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》(國稅函〔2010〕148號)規(guī)定，企業(yè)取得的免稅所得、減征所得和減征、免征所得項目，不得彌補當年和以前年度應稅項目的損失；當期造成損失的減免稅項目，不得沖減當期和以后納稅年度的應稅項目收入。

1.例如，中航投資有限公司上一年度稅目虧損200萬元，本納稅年度總收入9000萬元，其中非應稅收入100萬元，免稅收入39萬元，各項扣除額8900萬元，本期(9000-100-39-8900)應納稅所得額-39萬元，年末虧損總額239萬元。

在這種情況下，39萬元的免稅收入不能用于彌補上一年度和本年度239萬元的損失。

例2:中航投資有限公司上一年度經(jīng)營虧損200萬元，本納稅年度應納稅所得額9861萬元，可抵扣成本9000萬元，當期應納稅所得額861萬元(9861-9000)；免稅收入項目-100萬元。

本案當期應納稅所得額為861萬元，無法彌補-100萬元的免稅收入項目。

被投資企業(yè)虧損，投資企業(yè)不得調(diào)減投資成本和確認投資損失

《中華人民共和國國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(中華人民共和國國家稅務總局公告2011年第34號)第五條第二款規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按照規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補；企業(yè)不得調(diào)整或降低投資成本，也不得將其確認為投資損失。

例:中航投資有限公司異地投資全資子公司(QW子公司)，初始投資成本1300萬元。2017年，QW子公司虧損280萬元，總行中航投資有限公司未能減少初始投資成本1300萬元。

境外分支機構(gòu)的虧損管理

國內(nèi)利潤不能抵消海外損失，而海外應稅收入可以抵消國內(nèi)損失。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》，企業(yè)合并繳納企業(yè)所得稅時，其境外經(jīng)營機構(gòu)的虧損不得沖減境內(nèi)經(jīng)營機構(gòu)的利潤，但境外經(jīng)營機構(gòu)的應納稅所得額可以彌補境內(nèi)虧損。

例4:國內(nèi)某企業(yè)A在b國設立分公司，2017年分公司虧損20萬元，國內(nèi)機構(gòu)盈利500萬元。假設不考慮其他因素，企業(yè)應繳納企業(yè)所得稅125萬元(500 &倍；0.25%)，當年境外分支機構(gòu)虧損20萬元不能沖減當年境內(nèi)應納稅所得額，但可以在下一年度的五年內(nèi)自行彌補虧損。

假設一家境內(nèi)企業(yè)A在B國設立分公司，17年后，分公司盈利20萬人民幣，當年境內(nèi)機構(gòu)虧損500萬人民幣。假設不考慮其他因素，該企業(yè)當年應繳納企業(yè)所得稅0，000元，海外分支機構(gòu)當年利潤20萬元可以沖減國內(nèi)虧損。

企業(yè)合并、分立中的虧損如何結(jié)轉(zhuǎn)彌補

根據(jù)《中華人民共和國財政部國家稅務總局關于企業(yè)改制業(yè)務中企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59號)和《中華人民共和國國家稅務總局關于發(fā)布〈企業(yè)改制業(yè)務中企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2010年第4號)，彌補企業(yè)合并、分立損失主要有以下四種情形:

集安,清溪鎮(zhèn)

1.對于一般稅務處理的合并，被合并企業(yè)的虧損不得在被合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補；

2.適用一般稅務處理分離，關聯(lián)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補；

3.對于實行特殊稅收處理的合并，被合并企業(yè)可以彌補的損失限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值&倍；合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行期限最長的國債利率；

4.對于專項稅務處理的分立，未超過法定賠償期限的分立企業(yè)的損失，可以按照分立資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例進行分配，分立企業(yè)將繼續(xù)予以彌補。

例5:2017年，AQ有限公司吸收合并大豐物流有限公司，假設合并確認為一般稅務處理合并，被合并企業(yè)大豐物流有限公司在合并截止日累計虧損300萬元。2017年，AQ深注冊公司類別有限公司應納稅所得額為2.3億元。根據(jù)上述規(guī)定，AQ有限公司對被合并企業(yè)(大豐物流)2017年度虧損300萬元不予彌補。

例6:2017年，AQ有限公司吸收合并大豐物流有限公司，假設本次合并確認為特殊稅務處理的合并。截至合并截止日，被合并企業(yè)大豐物流有限公司累計虧損300萬元，凈資產(chǎn)公允價值9000萬元，合并業(yè)務發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限國債利率為4.76%，AQ有限公司2017年度應納稅所得額為2.3億元。根據(jù)上述規(guī)定，2017年AQ有限公司進行最終結(jié)算時，被合并企業(yè)累計損失賠償限額為428.4萬元(9000 &倍；0.0476)。2017年，AQ有限公司應納所得稅為22571.6萬元(23000-428.4)。

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